Ar-ge ile ilgili görsel sonucu

Ar-Ge Merkezlerinde Ar-Ge İndirimi

Emrah AYGÜL
Yeminli Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
emrah.aygul@erisymm.com

0.Giriş

Ülkelerin dünya ekonomisindeki yeri ile ilgili son yıllarda öne çıkan önemli göstergelerden birisi Ar-Ge harcaması tutarlarıdır. Artan rekabet ortamında, katma değeri yüksek ürünler ancak sistematik bir temelde yürütülen Ar-Ge çalışmaları sonucunda elde edilebilmektedir. Yüksek Ar-Ge harcaması yapan ülkelerin gelişimine bakıldığında, Ar-Ge harcamaları ile gelişmişlik düzeyi ve büyüme oranları arasındaki güçlü ilişki göze çarpmaktadır. Nitekim bu ilişkinin varlığını saptayan fazlası ile araştırma mevcuttur.

Ar-Ge harcamalarının gayri safi yurtiçi hasıla tutarları içindeki payına göre ülkeler listelendiğinde, Güney Kore ve İsrail %4 ün üzerindeki oranları ile liste başında dikkat çekmektedir. Tutar açısından bakıldığında Amerika Birleşik Devletleri, küresel toplamın %26’sını oluşturan en büyük Ar-Ge yatırımcısı (2015’te 497 milyar dolar) unvanına sahiptir. Çin, 2015 yılında küresel toplamın yaklaşık %21’ini oluşturan ikinci en büyük (409 milyar dolar) yatırımcıdır. Japonya %9 ile üçüncü sırada (170 milyar $); Almanya % 6 ile dördüncü sıradadır (115 milyar dolar). Güney Kore (74 milyar dolar) ile 7. sıradadır.[1]  Bu veriler gösteriyor ki başarı tesadüf değildir.

TUİK rakamlarına göre Türkiye’de Ar-Ge harcamalarının gayri safi yurtiçi hasıla tutarı içindeki payı 2016 yılında %0,94 olup, toplam Ar-Ge harcaması 24,6 milyar TL’dir.

Ülkelerin gelişimleri ile Ar-Ge harcamaları arasındaki ilişkinin varlığı, ülkelerin Ar-Ge faaliyetlerini özendirmesine yol açmaktadır.

Ar-Ge faaliyetlerine vergi indirimi yoluyla dolaylı destek sağlayan ülkelerin sayısı da gün geçtikçe artıyor. 2011 yılında OECD’nin 34 üyesinden 27’si Ar-Ge harcamalarına vergi teşviki sağlamaktadır. 1995 yılı ile karşılaştırıldığında vergi teşviki sağlayan ülke sayısı iki katının üzerine çıkmıştır.[2]

Çalışmamızda Ar-Ge merkezlerinde gerçekleştirilen harcamalarda “Ar-Ge indirimi” konusu ele alınacaktır.

1.Ar-Ge Merkezi

1.1. Tanımı

5746 Sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanunda (Bundan sonra “Kanun” olarak da ifade edilebilecektir.) tanımlanan ve bu Kanun kapsamında kurulabilen Ar-Ge merkezi, Ar-Ge ve yenilik projelerini veya sözleşme çerçevesinde siparişe dayalı olarak yürütülen Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerini gerçekleştirmek üzere kurulan ve dar mükellef kurumların Türkiye’deki işyerleri dâhil, kanunî veya iş merkezi Türkiye’de bulunan sermaye şirketlerinin; organizasyon yapısı içinde ayrı bir birim şeklinde örgütlenmiş, münhasıran yurt içinde araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde bulunan ve en az elli tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli istihdam eden (Halihazırda, BKK kararı ile istihdam sayısı genel olarak 15, kimi sektörler için 30 olarak uygulanmaktadır.), yeterli Ar-Ge birikimi ve yeteneği olan birimleri ifade etmektedir.

Türkiye’de 31.10.2018 tarihi itibariyle faaliyette olan Ar-Ge merkezi sayısı 1026, toplam personel sayısı (destek personeli dahil) 54.471’dir.[3]

Tanımından anlaşılacağı üzere Ar-Ge merkezinde aşağıdaki faaliyetler gerçekleştirilebilmektedir.

  • Ar-Ge
  • Yenilik

Kanunda bu faaliyetler aşağıdaki gibi tanımlanmıştır.

Araştırma ve geliştirme faaliyeti (Ar-Ge): Araştırma ve geliştirme, kültür, insan ve toplumun bilgisinden oluşan bilgi dağarcığının artırılması ve bunun yeni süreç, sistem ve uygulamalar tasarlamak üzere kullanılması için sistematik bir temelde yürütülen yaratıcı çalışmaları, çevre uyumlu ürün tasarımı veya yazılım faaliyetleri ile alanında bilimsel ve teknolojik gelişme sağlayan, bilimsel ve teknolojik bir belirsizliğe odaklanan, çıktıları özgün, deneysel, bilimsel ve teknik içerik taşıyan faaliyetleri,

Yenilik: Sosyal ve ekonomik ihtiyaçlara cevap verebilen, mevcut pazarlara başarıyla sunulabilecek ya da yeni pazarlar yaratabilecek; yeni bir ürün, hizmet, uygulama, yöntem veya iş modeli fikri ile oluşturulan süreçleri ve süreçlerin neticelerini,

ifade etmektedir.

Kanun kapsamında Ar-Ge merkezleri, sözleşme çerçevesinde siparişe dayalı olarak  Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerini yürütebilmektedirler.

1.2.Ar-Ge Merkezi Kurulabilmesi İçin Aranan Temel Şartlar

Ar-Ge Merkezi Belgesi almak için yapılan başvurularda aşağıda belirtilen asgari şartlar aranmaktadır.

a) Ar-Ge merkezlerinde en az elli ya da Bakanlar Kurulu tarafından belirlenen sayıda tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli istihdam edilmesi,

11.8.2016 Tarih ve 29798 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 2016/9093 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca Ar-Ge merkezlerinde istihdam edilecek en az tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli sayısı on beş olarak belirlenmiştir.  Karara göre söz konusu sayı, Avrupa Topluluğunda Ekonomik Faaliyetlerin İstatistiki Sınıflaması (NACE Rev.2)’na göre Kararda belirtilen sınıflarda yer alan sektörler için otuz olarak uygulanmaktadır.

Ar-Ge merkezinde çalışan tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli sayısı; çalışan personelin, çalışma sürelerine göre üçer aylık dönemler itibarıyla toplam çalışma süresinin, bir kişinin üç aylık tam zamanlı çalışma süresine bölünmesi suretiyle hesaplanır. Haftada kırk beş saatin üzerindeki ve ek çalışma süreleri bu hesaplamada dikkate alınmaz. Üçer aylık dönemler, Ar-Ge veya tasarım merkezini bünyesinde bulunduran işletmenin geçici vergilendirme dönemleridir.

Ar-Ge merkezi dışında geçirilen ve gelir vergisi stopajı teşvikine konu olan süreler ile öğretim elemanlarından Ar-Ge merkezinde tam zamanlı görevlendirilenlerin geçirdikleri süreler, tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli sayısı hesaplamasında dikkate alınır.

Ar-Ge merkezi bulunan işletmeler, bu merkezlerde çalışan personel listesini her bir ay bazında ayrı ayrı olmak üzere, geçici vergilendirme dönemlerini izleyen ayın sonuna kadar bağlı bulundukları vergi dairesine ve ilgili Sosyal Güvenlik İl Müdürlüğüne veya Sosyal Güvenlik Merkezine verirler.

Herhangi bir üç aylık dönemde asgari Ar-Ge veya tasarım personeli çalıştırma şartını ihlal eden işletmeler, şartların ihlal edildiği tarihten tekrar sağlandığı tarihe kadar Kanun kapsamında sağlanan destek ve teşviklerden yararlanamazlar.

b) Ar-Ge merkezlerinin Kanun kapsamındaki Ar-Ge faaliyetlerinin yurt içinde gerçekleştirilmesi,

c) Başvuru yapan işletmenin; yeterli Ar-Ge yönetimi ile teknolojik varlıkları, insan kaynakları, fikrî haklar, proje ve bilgi kaynakları yönetim yeteneği ve kapasitesinin bulunması,

ç) Ar-Ge merkezinde çalışan personelin, bu merkezde çalıştığının fiziki kontrolünü yapacak mekanizmaların bulunması,

d) Ar-Ge merkezinin konusu, süresi, bütçesi ve personel ihtiyacı tanımlanmış program ve projelerinin bulunması,

e) Ar-Ge merkezinin ayrı bir birim şeklinde örgütlenmiş ve tek bir yerleşke veya fiziki mekân içinde yer alması,

f) Kurucunun dar mükellef kurumların Türkiye’deki işyerleri dâhil, kanunî veya iş merkezi Türkiye’de bulunan sermaye şirketlerinden olması.

İşletmelerin, organizasyon yapısı içinde ayrı bir birim şeklinde örgütlenmiş birden fazla Ar-Ge merkezinin bulunması durumunda, her Ar-Ge merkezi için ayrı başvuru yapılır.

Münhasıran Ar-Ge faaliyetinde bulunmak üzere Ar-Ge merkezi kuracak işletmeler için Türkiye’de ayrıca üretim ya da ticaretle iştigal eden bir işyerinin olması şartı aranmaz.

laboratuar ile ilgili görsel sonucu

1.3.Ar-Ge Merkezlerine Sağlanan Teşvikler

Ar-Ge merkezlerine sağlanan teşvikler aşağıda başlıklar halinde belirtilmiştir.

  • Ar-Ge indirimi
  • Gelir vergisi stopajı teşviki
  • Sigorta primi desteği
  • Damga vergisi istisnası
  • Hibe ve desteklerin vergiye esas kazancın tespitinde dikkate alınmaması
  • İthal edilen eşyaya yönelik gümrük vergisi, fon, damga vergisi ve harç istisnası
  • Temel bilimler alanlarında en az lisans derecesine sahip Ar-Ge personeli için ücret desteği
  • 12.2019 tarihine kadar satın alınacak yeni makina ve teçhizatlar için amortisman ayrılırken faydalı ömrün yarısının dikkate alınması
  • 12.2019 tarihine kadar satın alınacak yeni makina ve teçhizatların KDV’den istisna olması

1.4. Destek ve Teşviklerden Yararlanmaya Başlama Zamanı- Faaliyet Raporu – İzleme-Denetlenme Süresi ve Şartların İhlali

Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliği (Bundan sonra “Yönetmelik” olarak da ifade edilebilecek.) uyarınca Ar-Ge Merkezi Belgesi almaya hak kazanan işletme, Değerlendirme ve Denetim Komisyonu karar tutanağının düzenlendiği tarihten itibaren Kanun kapsamında sağlanan destek ve teşviklerden yararlanır.

Ar-Ge merkezlerinde veya tasarım merkezlerinde, yürütülen faaliyetlere ilişkin faaliyet raporu, takvim yılını kapsayacak şekilde ve takip eden yılın en geç mayıs ayı içinde Bakanlığa yazılı veya elektronik ortamda sunulur. Bakanlık tarafından faaliyet raporlarının ön incelemesi yapıldıktan sonra, izleyicilerce yerinde inceleme yapılarak rapor yazılır.

İzleyiciler[4] tarafından Ar-Ge merkezlerinde yürütülen her bir Ar-Ge projesi, Değerlendirme ve Denetim Komisyonuna sunulmak üzere yerinde incelenerek raporlanmaktadır. İzleyicilerin görevlerini tamamlamalarının ardından karar vermek üzere Değerlendirme ve Denetim Komisyonu toplanır.

Ar-Ge merkezlerinin izleme faaliyetine ilişkin işlemler her yıl için takip eden yılın haziran ayından takvim yılı sonuna kadarki süre içerisinde tamamlanır.

Ar-Ge merkezleri ile tasarım merkezleri Değerlendirme ve Denetim Komisyonu tarafından en geç iki yılda bir denetlenir.

Kurulan birimlerin Ar-Ge merkezi olma şartını kaybetmeleri, Yönetmelikte belirtilen şartları ihlal etmeleri veya destek ve teşviklerin amacı dışında kullanılması hâlinde, şartların kaybedildiği, ihlalin gerçekleştiği veya destek ve teşviklerin amacı dışında kullanıldığı tarihten itibaren işletmeler Kanunla Ar-Ge veya tasarım merkezlerine sağlanan destek ve teşviklerden yararlanamazlar.

2.Ar-Ge Merkezlerinde Ar-Ge İndirimi ve Uygulama Esasları

2.1.Tanım ve Yasal Çerçeve

5746 Sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanunda iki ayrı Ar-Ge indirimi düzenlemesi bulunmaktadır. İlki 3. maddede yer alan düzenleme (“Ar-Ge ve tasarım indirimi” ifade edilmektedir.), ikincisi ise 3/A maddesinde yer alan düzenlemedir (“İşletmelerin Özkaynakları ile Gerçekleştirdikleri Ar-Ge Harcamalarının Ar-Ge İndirimi” olarak da ifade edilmektedir.).  Bu iki düzenleme arasında önemli farklılıklar yer almaktadır.

İlki (3. madde);

Teknoloji merkezi işletmelerinde gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik harcamalarını

Ar-Ge merkezlerinde gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik harcamalarını

– Kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla kurulan veya teknoloji geliştirme projesi anlaşmaları kapsamında uluslararası kurumlardan ya da kamu kurum ve kuruluşlarından Ar-Ge projelerini desteklemek amacıyla fon veya kredi kullanan vakıflar tarafından veya uluslararası fonlarca desteklenen Ar-Ge ve yenilik projelerinde gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik harcamalarını,

Rekabet öncesi işbirliği projelerinde gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik harcamalarını,

Teknogirişim sermaye desteklerinden yararlananlarca gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik harcamalarını

-Yukarıda sayılan kurum ve kuruluşlar tarafından desteklenen tasarım projelerinde ve tasarım merkezlerinde gerçekleştirilen münhasıran tasarım harcamalarını kapsamaktadır.

İkincisi (3/A Maddesi) ise, gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamalarını kapsamaktadır. Kanunun 3/A maddesinde yer alan bu düzenleme esasen işletmelerin 3. madde kapsamına girmeden bünyelerinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamalarını kapsamaktadır. Bu maddeyi Kanuna ekleyen 6728 sayılı yasa ile vergi yasalarındaki Ar-Ge indirimi düzenlemeleri kaldırılarak, Ar-Ge indirimi yalnızca bu Kanun altında düzenlenmek suretiyle mevzuatta sadeliğin sağlanması ve farklılıkların giderilmesi amaçlanmıştır. 3/A maddesi özendirme önlemleri açısından 3. maddeye göre daha dar kapsamlıdır.

Ar-Ge merkezlerine ilişkin Ar-Ge indirimi, ilk düzenlemede yani 3. maddenin 1 ve 9. fıkralarında  yer almaktadır. Söz konusu düzenleme aşağıda yer almaktadır.

“(1)Ar-Ge ve tasarım indirimi: Teknoloji merkezi işletmelerinde, Ar-Ge merkezlerinde, kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla kurulan veya teknoloji geliştirme projesi anlaşmaları kapsamında uluslararası kurumlardan ya da kamu kurum ve kuruluşlarından Ar-Ge projelerini desteklemek amacıyla fon veya kredi kullanan vakıflar tarafından veya uluslararası fonlarca desteklenen Ar-Ge ve yenilik projelerinde, rekabet öncesi işbirliği projelerinde ve teknogirişim sermaye desteklerinden yararlananlarca gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik harcamalarının tamamı ile bu Kanun kapsamında yukarıda sayılan kurum ve kuruluşlar tarafından desteklenen tasarım projelerinde ve tasarım merkezlerinde gerçekleştirilen münhasıran tasarım harcamalarının tamamı, 13/6/2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesine göre kurum kazancının ve 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesi uyarınca ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılır. (Ek iki cümle: 16/2/2016-6676/28 md.) Cumhurbaşkanınca belirlenen kriterleri haiz Ar-Ge merkezlerinde ayrıca o yıl yapılan Ar-Ge ve yenilik harcamalarının bir önceki yıla göre artışının yüzde ellisine kadarı; Cumhurbaşkanınca belirlenen kriterleri haiz tasarım merkezlerinde ayrıca o yıl yapılan tasarım harcamalarının bir önceki yıla göre artışının yüzde ellisine kadarı yukarıdaki esaslar dâhilinde indirim konusu yapılabilir. Belirlenen kriterlere göre kanuni hadler içerisinde oranları ayrı ayrı veya birlikte farklılaştırmaya Cumhurbaşkanı yetkilidir. Ayrıca bu harcamalar, 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununa göre aktifleştirilmek suretiyle amortisman yoluyla itfa edilir, bir iktisadi kıymet oluşmaması halinde ise doğrudan gider yazılır. Kazancın yetersiz olması nedeniyle ilgili hesap döneminde indirim konusu yapılamayan tutar, sonraki hesap dönemlerine devredilir. Devredilen tutarlar, takip eden yıllarda 213 sayılı Kanuna göre her yıl belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak dikkate alınır.

(9) Bu Kanun kapsamında Ar-Ge merkezlerinin sözleşme çerçevesinde siparişe dayalı olarak yürüttükleri Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri ile tasarım merkezlerinin sözleşme çerçevesinde siparişe dayalı olarak yürüttükleri tasarım faaliyetleri bu maddede belirtilen indirim, istisna, destek ve teşvik unsurlarından yararlanabilir. Ancak Ar-Ge veya tasarım merkezleri tarafından siparişe dayalı olarak yürütülen Ar-Ge veya tasarım faaliyetlerine ilişkin olarak yapılan harcamaların sadece yüzde ellisi bu merkezler tarafından, bu harcamaların kalan yüzde ellisi ise siparişi veren gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarafından indirim olarak dikkate alınabilir. Bu oranları ayrı ayrı veya birlikte iki katına kadar artırmaya veya kanuni oranlarına kadar indirmeye Cumhurbaşkanı yetkilidir. Sipariş verenin gelir ve kurumlar vergisi mükellefiyetinin olmaması halinde Ar-Ge veya tasarım harcamasının tamamı Ar-Ge veya tasarım merkezi tarafından indirilebilir. Sipariş verenler, Ar-Ge veya tasarım indirimi ile sipariş verilmesine ilişkin kâğıtlara ait damga vergisi istisnası dışındaki teşvik ve destek unsurlarından yararlanamaz”

Düzenleme uyarınca Ar-Ge merkezlerinde gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik harcamalarının tamamı (siparişe dayalı olarak yürütülenlerde yarısı) Kurumlar Vergisi Kanununa göre kurum kazancı ve Gelir Vergisi Kanununa göre ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılabilmektedir. Yine şartların oluşması halinde artırımlı oranda indirim söz konusu olabilmektedir.

Şu hususun da altını çizmekte fayda vardır. Ar-Ge merkezlerinde, Ar-Ge indirimine konu harcamalar “Ar-Ge projesi”[5] faaliyeti kapsamında olmalıdır. Diğer bir deyişle Ar-Ge Merkezleri, proje faaliyetleri kapsamında yaptıkları harcamaların %100’ünü kurumlar vergisi matrahından indirebilmektedir.

investment tax credits ile ilgili görsel sonucu

2.2. Ar-Ge İndirimine Konu Edilebilecek Harcamalar

Ar-Ge ve tasarım indirimi ile teknogirişim sermaye desteğine ilişkin vergisel teşviklerin uygulamasına ilişkin hususların açıklandığı 30.09.2016 Tarihli Resmi Gazetede yayımlanan ve 1/3/2016 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe giren 6 Seri No.lu 5746 Sayılı Kanun Genel Tebliğinde Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri ile tasarım faaliyetleri kapsamında yapılan ve Ar-Ge ve tasarım indirimine konu edilebilecek harcamalar aşağıdaki gibi sıralanmıştır.

İlk madde ve malzeme giderleri: İlk madde ve malzeme giderleri: Her türlü doğrudan ilk madde, yardımcı madde, işletme malzemesi, ara mamul, yedek parça, prototip ve benzeri giderler ile 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununa göre amortismana tabi tutulması mümkün olmayan maddi kıymetlerin iktisabına ilişkin giderler bu kapsamdadır. Hammadde ve diğer malzeme stoklarından Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetlerinde fiilen kullanılan kısma ilişkin maliyetler Ar-Ge ve tasarım indirimine konu tutarın tespitinde dikkate alınacaktır. Bu nedenle, henüz Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetlerinde kullanılmamış olan hammadde ve diğer malzemelere ilişkin maliyet tutarlarının stok hesaplarında; kullanılan, satılan ya da elden çıkarılanların da stok hesaplarından mahsup edilmek suretiyle izlenmesi gerekir. Buna göre, Ar-Ge, yenilik veya tasarım projelerinde fiilen sarf edilmeyen ilk madde ve malzemelere ilişkin giderlerin Ar-Ge ve tasarım indirimine konu edilmesi mümkün değildir.

Amortismanlar: Amortismanlar: Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetlerinin yürütülmesi amacıyla iktisap edilen amortismana tabi iktisadi kıymetler için ayrılan amortismanlar bu kapsamdadır. Bu çerçevede, sadece Ar-Ge ve tasarım projesine tahsis edilen veya münhasıran Ar-Ge veya tasarım merkezi olarak kullanılan taşınmazlara ilişkin olarak Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre hesaplanan amortismanların tamamı, bu kapsamda indirim tutarının tespitinde dikkate alınabilecektir. Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyeti dışında başka faaliyetlerde de kullanılan makine ve teçhizata ilişkin amortismanlar, bunların Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetlerinde kullanıldığı gün sayısına göre hesaplanır.

Personel giderleri: Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetlerinin yürütülmesi amacıyla çalıştırılan Ar-Ge veya tasarım personeliyle ilgili olarak tahakkuk ettirilen ve 5746 sayılı Kanun kapsamında gelir vergisi stopajı teşviki uygulamasına konu edilen ücretler ile bu mahiyetteki giderler, Ar-Ge ve tasarım indirimine konu tutarın tespitinde dikkate alınabilecektir. Ar-Ge veya tasarım merkezleri alanı dışında geçirilen süreye isabet eden ve Bakanlar Kurulunca belirlenen sınırlar dâhilinde gelir vergisi stopajı teşviki kapsamında değerlendirilen ücretler de Ar-Ge ve tasarım indirimine konu edilir.

2016/9091 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca Ar-Ge merkezlerinde çalışan Ar-Ge personelinin bu merkezlerde yürüttüğü projelerle doğrudan ilgili olmak şartıyla, aşağıda belirtilen faaliyetlerin Ar-Ge merkezi dışında yürütülmesinin zorunlu olduğu durumlarda, Ar-Ge veya tasarım merkezi yönetiminin onayının alınması ve Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığının bilgilendirilmesi kaydıyla, merkez dışındaki bu faaliyetlere ilişkin ücretlerin yüzde yüzü gelir vergisi stopajı teşviki kapsamında değerlendirilir.

a) Laboratuvar, analiz, test ve deney çalışmaları.

b) Diğer Ar-Ge veya tasarım merkezlerinde yapılan çalışmalar.

c) Saha araştırması.

ç) Prototip geliştirmeye yönelik faaliyetler.

d) Projelerde görev alan personel ile sınırlı olmak kaydıyla bilimsel içerikteki etkinlikler.

Yine aynı Kararnameye göre Ar-Ge merkezlerinde en az bir yıl süreyle çalışan Ar-Ge personelinin yüksek lisans yapanlar için bir buçuk yılı, doktora yapanlar için iki yılı geçmemek üzere merkez dışında geçirdiği sürelere (aylık ders saati kadar) ilişkin ücretlerin yüzde yüzü, Ar-Ge merkezi yönetiminin onayının alınması ve Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığının bilgilendirilmesi kaydıyla, gelir vergisi stopajı teşviki kapsamında değerlendirilir.

Tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli[6] sayısının yüzde onunu aşmamak üzere, Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetlerine katılan ve bu faaliyetlerle doğrudan ilişkili destek personelinin 5746 sayılı Kanun çerçevesinde gelir vergisi stopajı teşviki uygulaması kapsamında bulunan ücretleri ile bu mahiyetteki giderler de personel gideri kapsamındadır.

Kısmi çalışma hâlinde, personelin Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetlerine ayırdığı zamanın toplam çalışma zamanına oranı dikkate alınmak suretiyle bulunan ücret tutarları, Ar-Ge, yenilik veya tasarım harcaması olarak dikkate alınır.

Genel giderler: Ar-Ge veya tasarım merkezlerinin kira, su, enerji, bakım-onarım, haberleşme (posta, kargo, kurye ve benzeri giderler dahil) nakliye giderleri ile bu merkezlerde kullanılan makine ve teçhizata ilişkin bakım ve onarım giderleri gibi bu merkezlerde yürütülen faaliyetin devamlılığını sağlamak için yapılan giderleri kapsar.

Bu kapsamda dikkate alınabilecek giderler, münhasıran Ar-Ge veya tasarım merkezi olarak kullanılan yerlere ilişkin katlanılan giderler ile bu faaliyetlerle doğrudan ilgili diğer giderlerdir. Dolayısıyla, kiralanmak suretiyle edinilen ve münhasıran Ar-Ge veya tasarım merkezi olarak kullanılan taşınmazlara ilişkin kira giderleri de bu kapsamdadır.

Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetlerine ilişkin sigorta giderleri, kitap, dergi ve benzeri bilimsel yayınlara ait giderler de bu kapsamdadır.

Ar-Ge veya tasarım merkezlerine ilişkin olarak hesaplanan kira veya amortisman, su ve enerji giderleri hariç olmak üzere çeşitli kıstaslara göre ortak genel işletme giderleri üzerinden hesaplanacak paylar bu kapsamda değerlendirilmez.

Mükelleflerin başkaca faaliyetlerinin yürütülmesinde de kullanılan taşınmazların bir bölümünün Ar-Ge veya tasarım merkezi olarak kullanılması halinde, bu taşınmazlara ilişkin kira giderinin veya hesaplanan amortismanların, su ve enerji giderlerinin Ar-Ge veya tasarım merkezine isabet eden kısımları indirim uygulamasında dikkate alınabilecektir. Ar-Ge veya tasarım merkezlerine ilişkin kira veya amortisman, su ve enerji giderlerinin doğrudan hesaplanarak Ar-Ge ve tasarım indirimine konu edilmesi esastır. Bu giderlerin doğrudan hesaplanmasının mümkün olmaması halinde, Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliğinin yürürlüğe girdiği 1/3/2016 tarihinden itibaren, Ar-Ge ve tasarım merkezleri ile ilgili ortak genel gider niteliğindeki kira veya amortisman, su ve enerji giderlerinden çeşitli kıstaslara göre hesaplanacak tutarlar, mükelleflerce Ar-Ge ve tasarım indirimine konu tutarın tespitinde dikkate alınabilecektir.

i) Ar-Ge ve tasarım merkezinin, mükellefin başkaca faaliyetlerinin yürütülmesinde de kullanılan taşınmazların bir bölümünde yer alması halinde Ar-Ge veya tasarım indirimine konu edilecek kira veya amortismanların, Ar-Ge veya tasarım merkezi olarak kullanılan alanın yüzölçümünün (metrekare cinsinden), bu merkezlerin bulunduğu binanın toplam yüzölçümüne (metrekare cinsinden) oranına göre belirlenmesi gerekmektedir.

ii) Enerji ve su giderlerinin, işletme içerisinde Ar-Ge ve tasarım merkezlerine ilişkin giderleri ölçebilen sayaç veya benzeri cihazlarla ayrıştırılabilmesi durumunda da bu suretle tespit edilen tutarlar Ar-Ge ve tasarım indirimine konu edilebilecektir. Bu suretle söz konusu ayrıştırma işleminin yapılamaması halinde ise, bu mahiyetteki giderlerden;

– Enerji giderleri, Ar-Ge veya tasarım merkezi olarak kullanılan alanın yüzölçümünün bu merkezlerin bulunduğu binanın toplam kapalı alanının yüzölçümüne olan oranına göre,

– Su giderleri, Ar-Ge ve tasarım merkezinde çalışan personel sayısının bu merkezlerin bulunduğu binada çalışan toplam personel sayısına olan oranına göre

dağıtıma tabi tutulacaktır.

iii) Ar-Ge veya tasarım merkezlerinin bulunduğu binaların toplam yüzölçümünün tespitinde, faaliyetlerde kullanılmaya mahsus kapalı alanlar dikkate alınacak olup, otoparklar (kapalı olanlar dahil) ve sosyal tesisler gibi fiilen faaliyetlerde kullanılmaya mahsus olmayan alanlar dikkate alınmayacaktır.

Dışarıdan sağlanan fayda ve hizmetler: Normal bakım ve onarım giderleri hariç olmak üzere, Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetleriyle ilgili olarak işletme dışında yerli veya yabancı diğer kurum ve kuruluşlardan alınan; mesleki veya teknik destek, test, laboratuvar ve analiz hizmetleri, hukuki veya bilimsel danışmanlık hizmetleri ile bu mahiyetteki diğer hizmet alımları kapsamında yapılan ödemeleri kapsar. Bu şekilde alınan hizmetlere ilişkin harcamalar, proje kapsamında gerçekleştirilen toplam harcama tutarının yüzde ellisini geçemez.

Vergi, resim ve harçlar: Doğrudan Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetlerine ilişkin olan ve gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınabilen vergi, resim ve harçları kapsar. Doğrudan Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetlerinin yürütüldüğü taşınmazlar için ödenen vergiler ile benzeri vergi, resim ve harçlar bu kapsamdadır.

2.3.Kapsama Giren Harcamalar Konusunda Zaman İçinde Meydana Gelen Değişiklikler

6 Seri No.lu Tebliğe göre Ar-Ge indirimi kapsamına giren güncel harcamalar önceki bölümde belirtilmiştir. Söz konusu Tebliğde önceden Ar-Ge indirimi kapsamına girmediği belirtilen kimi harcamalar, daha sonra kapsama alınmıştır.

Şöyle ki, 8 Seri No.lu 5746 Sayılı Kanun Genel Tebliği ile daha önceden kabul edilmeyen harcamaları içeren 6 No.lu Genel Tebliğde yer alan “Ar-Ge veya tasarım merkezleri alanı dışında geçirilen süreye ilişkin olarak; gerçek yol giderleri dâhil olmak üzere yol, konaklama, gündelik gibi adlar altında gider karşılığı olarak yapılan ödemeler ile sağlanan menfaatler Ar-Ge ve tasarım indirimine konu edilemez.”

 “Ancak, büro ve kırtasiye gibi sarf malzemelerine ilişkin giderler Ar-Ge veya tasarım indirimi kapsamında değerlendirilmez.” ifadeleri yürürlükten kaldırılarak söz konusu harcamaların Ar-Ge indirimi kapsamına alınmasının önü açılmıştır.

2.4.Ar-Ge İndirimi Kapsamına Girmeyen Faaliyetler

Yönetmelik uyarınca aşağıda sayılan faaliyetler, Ar-Ge ve yenilik faaliyeti kapsamında değerlendirilmez:

a) Pazarlama faaliyetleri, piyasa taramaları, pazar araştırması ya da satış promosyonu,

b) Kalite kontrol,

c) Sosyal bilimlerdeki araştırmalar,

ç) Petrol, doğalgaz, maden rezervleri arama ve sondaj faaliyetleri,

d) İlaç üretim izni öncesinde en az iki aşaması yurt içinde gerçekleştirilmeyen klinik çalışmalar ile üretim izni sonrasında gerçekleştirilen klinik çalışmalar,

e) Bir Ar-Ge projesi kapsamında olmaksızın icat edilmiş ya da mevcut geliştirilmiş süreçlerin kullanımı,

f) Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerine yönelik olmayan şekil, renk, dekorasyon ve benzeri estetik ve görsel değişiklikleri içeren biçimsel değişiklikler,

g) Programlama dilleri ile işletim sistemleri hariç olmak üzere, internet sitelerinin ve benzerlerinin hazırlanmasına yardımcı mevcut yazılımların kullanılması suretiyle yapılan yazılım geliştirme faaliyetleri,

ğ) Yazılımlara ilişkin, bilimsel veya teknolojik ilerlemeler veya teknolojik belirsizliklerin çözülmesini içermeyen olağan ve tekrarlanan faaliyetler,

h) Kuruluş ve örgütlenmeyle ilgili araştırma giderleri,

ı) Üretim ve üretim altyapısına yönelik yapılan yatırım faaliyetleri, ticari üretimin planlanması ve seri üretim sürecine ilişkin harcamalar,

i) Numune verilmek amacıyla prototiplerden kopyalar çıkarılıp dağıtılması ve reklam amaçlı tüketici testleri,

j) Bir Ar-Ge projesi kapsamında olmaksızın yeni süreç, sistem veya ürün ortaya konulmasına hizmet etmeyen doğrudan veya gömülü teknoloji transferi,

k) Ar-Ge ve yenilik faaliyetleriyle geliştirilen ürüne veya sürece ilişkin fikrî mülkiyet haklarının edinimi dışında bu hakların korunmasına yönelik faaliyetler.

2.5.Artırımlı İndirim Uygulaması

Kanunun 3. maddesinde belirtildiği üzere: “Cumhurbaşkanınca belirlenen kriterleri haiz Ar-Ge merkezlerindeayrıca o yıl yapılan Ar-Ge ve yenilik harcamalarının bir önceki yıla göre artışının yüzde ellisine kadarı; Cumhurbaşkanınca belirlenen kriterleri haiz tasarım merkezlerinde ayrıca o yıl yapılan tasarım harcamalarının bir önceki yıla göre artışının yüzde ellisine kadarı yukarıdaki esaslar dâhilinde indirim konusu yapılabilir. Belirlenen kriterlere göre kanuni hadler içerisinde oranları ayrı ayrı veya birlikte farklılaştırmaya Cumhurbaşkanı yetkilidir.”

10.08.2016 Tarih ve 29797 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 2016/9092 sayılı Bakanlar Kurulu Kararına göre, 5746 sayılı Kanun kapsamında kurulan ve aşağıda belirtilen göstergelerden herhangi birinde bir önceki yıla göre en az yüzde yirmi artış sağlayan Ar-Ge veya tasarım merkezlerinde, o yıl yapılan Ar-Ge, yenilik veya tasarım harcamalarının bir önceki yıla göre artış tutarının yüzde ellisi, Ar-Ge ve tasarım indirimine konu edilebilmektedir.

a) Ar-Ge veya tasarım harcamasının toplam ciro içindeki payı

b) Tescil edilen ulusal veya uluslararası patent sayısı

c) Uluslararası destekli proje sayısı

ç) Lisansüstü dereceli araştırmacı sayısının toplam Ar-Ge personeli sayısına oranı

d) Toplam araştırmacı sayısının toplam Ar-Ge personeli sayısına oranı

e) Ar-Ge sonucu ortaya çıkan yeni ürünlerden elde edilen cironun toplam ciroya oranı.

6 Seri No.lu Tebliğe göre bu göstergelerdeki:

a) Ar-Ge veya tasarım harcamasının toplam ciro içindeki payı; ilgili yılda yapılan Ar-Geveya tasarım harcamasının, şirketlerin gelir tablosundaki “net satışlarına” oranını,

b) Ar-Ge sonucu ortaya çıkan yeni ürünlerden elde edilen cironun toplam ciroya oranı; Ar-Gefaaliyetleri neticesinde ortaya çıkan yeni ürünlerden elde edilen hasılat tutarının, şirketlerin tüm faaliyetlerinden elde ettikleri hasılata oranını ifade etmektedir.

 2.6. Ar-Ge İndirimine Konu Harcama Dönemi

Önceki bölümlerde belirtildiği üzere Yönetmeliğin 21/7. Maddesi uyarınca Ar-Ge Merkezi Belgesi almaya hak kazanan işletme, Değerlendirme ve Denetim Komisyonu karar tutanağının düzenlendiği tarihten itibaren Kanun kapsamında sağlanan destek ve teşviklerden yararlanır.

Aynı Yönetmeliğin 31/1. maddesi uyarınca da Ar-Ge merkezlerinde yürütülen Ar-Ge ve yenilik projeleri yeniden incelemeye tabi tutulmaksızın, Ar-Ge ve yenilik projelerine yönelik destek karar yazısının düzenlendiği tarih itibarıyla Kanunla sağlanan destek ve teşvik unsurlarından yararlanabilir. Bu madde de belirtilen “destek karar yazısı” tabirinin Ar-Ge merkezleri için yukarıda belirtilen “karar tutanağı” olduğu düşünülmektedir.

6 Seri No.lu Tebliğ uyarınca 5746 sayılı Kanun kapsamında Ar-Ge faaliyeti, esas itibarıyla denemelerin son bulduğu, ilk üretimin yapıldığı aşamada sona erer. Ar-Ge projesi neticesinde elde edilen ürünün pazarlanabilir aşamaya geldiği andan itibaren Ar-Ge projesi bitmiş sayılır. Bu tarihten sonra yapılan harcamalar Ar-Ge harcaması kapsamında değerlendirilmez. Ancak, tamamlanan bir proje sonucunda elde edilen ürünün geliştirilmesi amacıyla yapılacak çalışmalar, yeni Ar-Ge projesi olarak değerlendirilir.

2.7.Ar-Ge Projesi Sonucu Oluşan İktisadi Kıymetlerin Satılmasının Ar-ge İndirimine Etkisi

Ar-Ge projesi sonucu oluşan iktisadi kıymetlerin satılarak 263-Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabından 620-Satılan Mamul Maliyeti hesabına aktarılan Ar-Ge projesine ilişkin harcamaların Ar-Ge indirimi olarak indirim konusu yapılıp yapılamayacağına ilişkin istenen bir özelgeye cevaben Eskişehir Vergi Dairesi Başkanlığı aşağıdaki açıklamaları yapmıştır.

“… , şirketinizce yürütülen Ar-Ge faaliyeti neticesinde ortaya çıkan iktisadi kıymetin satılabilir aşamaya gelmesi halinde Ar-Ge faaliyeti sona ereceğinden bu aşamaya kadar yapılan ar-ge ve yenilik harcamalarının Ar-Ge indirimine konu edilmesi mümkün bulunmaktadır. Ayrıca, Ar-Ge faaliyeti sonucu elde edilen iktisadi kıymetlerin satılmasından elde edilen gelirin kurum kazancına dahil edilerek vergilendirileceği tabiidir.”[7]

2.8. Ar-Ge Harcamalarının Muhasebeleştirilmesi, Amortisman ve Gider Yazma Durumu

Yönetmelik uyarınca Ar-Ge, yenilik ve tasarım harcamalarının, işletmelerin diğer faaliyetlerine ilişkin harcamalarından ayrılarak, Ar-Ge ve tasarım indiriminin doğru hesaplanmasına imkân verecek şekilde muhasebeleştirilmesi zorunludur.

Kanun uyarınca da harcamalar, Vergi Usul Kanununa göre aktifleştirilmek suretiyle amortisman yoluyla itfa edilir. Buna göre Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri kapsamındaki harcamaların “263-Araştırma ve Geliştirme Giderleri” hesabında aktifleştirilmesi gerekmektedir.

Projenin başarılı olması halinde amortisman ayrılmaya başlanmalıdır.

333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği eki listenin “57. Araştırma ve Geliştirme Giderleri” sınıflandırması uyarınca aktifleştirilmiş olan araştırma ve geliştirme giderlerinin beş yılda ve % 20 amortisman oranı ile itfa edilmesi gerekmektedir. 389 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği uyarınca mükelleflerin 5220 sayılı Kurumlar Vergisi ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunlarında yer alan, “mükelleflerin işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamaları”  kapsamında işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri araştırma ve geliştirme faaliyetleri neticesinde, gayri maddi hak niteliğinde aktifleştirilmesi gereken bir kıymete ulaşılması halinde, gayrimaddi hakka yönelik olarak yaptıkları araştırma ve geliştirme  harcamaları bu sınıf uyarınca itfa edilecektir. Ancak, mezkur Kanunlar kapsamında Ar-Ge faaliyeti olarak değerlendirilmeyen, mükelleflerin işletmeleri bünyesinde gerçekleştirmedikleri, dışarıdan hizmet satın alma yoluyla veya benzeri şekilde gerçekleştirdikleri gayri maddi hakka yönelik harcama tutarları, iktisap edilen veya yapılan araştırmalar sonucu ortaya çıkan kıymetin niteliğine göre (patent, formül, dizayn, örnek kalıp vb.),  339 ve 365 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ile değişik 333 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekindeki listenin “55. Gayri Maddi İktisadi Kıymetler” sınıfı uyarınca itfa edilecektir.

Ar-Ge faaliyetleri sonucunda patent, faydalı model gibi bir gayri maddi hak doğmuş ise o zaman harcamaların “260-Haklar” hesabında izlenmesi uygun olacaktır.

1 sıra no.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinde açıklandığı üzere aktifleştirilen araştırma ve geliştirme giderlerinin 5 yıl içinde eşit taksitlerle itfa edilerek yok edilmesi gerektiğinden söz konusu giderlerin azalan bakiyeler usulü ile itfası mümkün bulunmamaktadır.

Yine Kanun uyarınca bir iktisadi kıymet oluşmaması halinde ise harcamalar doğrudan gider yazılır. Projelerin tamamlanmasına imkan kalmaması veya projenin başarısızlıkla sonuçlanması nedeniyle herhangi bir iktisadi kıymetin ortaya çıkmadığı durumlarda önceki yıllarda aktifleştirilmiş olan tutarlar projenin başarısızlıkla sonuçlandığı hesap döneminde doğrudan gider yazılabilecektir.

2.9. Hibe ve Desteklerin Ar-Ge İndirimine Etkisi

Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetlerinde bulunanların, kamu kurum ve kuruluşları, kanunla kurulan veya teknoloji geliştirme projesi anlaşmaları kapsamında uluslararası kurumlardan ya da kamu kurum ve kuruluşlarından, Ar-Ge projelerini desteklemek amacıyla fon veya kredi kullanan vakıflar ile uluslararası fonlardan aldıkları hibe destekler, desteğin tabi olduğu mevzuat hükümlerine uygun olarak özel bir fonda izlenir.

Bu fonda yer alan tutarlar, Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanununa göre vergiye tabi kazancın tespitinde gelir, Ar-Ge ve tasarım indirimi tutarının tespitinde Ar-Ge, yenilik veya tasarım harcaması olarak dikkate alınmaz.

Gelir İdaresi Başkanlığı Ar-Ge indirimi hesaplamasında hibe tutarları ile ilgili olarak tahakkuk esasına göre hareket edilmesi, hibe tutarını aşan Ar-Ge harcamalarının ise yapıldığı dönemde Ar-Ge indirime konu edilmesi gerektiği görüşündedir.[8]

Bu fonun elde edildiği hesap dönemini izleyen beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilmesi veya işletmeden çekilmesi hâlinde, zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası ve gecikme faiziyle birlikte işletmeden tahsil edilir.

2.10. Ar-Ge Merkezi Faaliyet Raporunun- Faaliyetlerin İzlenmesinin Ar-Ge İndirimi Açısından Önemi

Önceki bölümlerde belirtildiği üzere Ar-Ge merkezleri yürütülen faaliyetlere ilişkin yıllık faaliyet raporunu, takvim yılını kapsayacak şekilde ve takip eden yılın en geç mayıs ayı içinde Bakanlığa yazılı veya elektronik ortamda sunmalıdır. Bakanlık tarafından faaliyet raporlarının ön incelemesi yapıldıktan sonra, izleyicilerce yerinde inceleme yapılarak rapor yazılır.

İzleyiciler tarafından Ar-Ge merkezlerinde yürütülen her bir Ar-Ge projesi, Değerlendirme ve Denetim Komisyonuna sunulmak üzere yerinde incelenerek raporlanmaktadır. İzleyicilerin görevlerini tamamlamalarının ardından karar vermek üzere Değerlendirme ve Denetim Komisyonu toplanır. Dolayısıyla faaliyet dönemi içerisinde başlanan projelerin kabul edilip edilmeyeceği de bu aşamada belli olmaktadır. Diğer bir deyişle projelerin Ar-Ge niteliği bu süreçte sorgulanmaktadır.

Ar-Ge merkezlerinin izleme faaliyetine ilişkin işlemler her yıl için takip eden yılın haziran ayından takvim yılı sonuna kadarki süre içerisinde tamamlandığından, bu tarihlerde işletmeler ar-ge indirimini beyan etmiş olmaktadırlar. Dolayısıyla ar-ge indirimi dönemine ilişkin özellikle yeni ilave edilen projelerin sonradan kabul edilmemesi halinde ar-ge indiriminden yersiz yararlanılması durumu doğabilmektedir.

TÜSİAD’ın bu konudaki aşağıdaki görüşleri konunun öneminin altını çizmektedir.[9]

“12) Ar-Ge merkezinde açılan projelerin denetiminin geçici ve kurumlar vergisi beyannamesinden önce yapılması önerilmektedir.

13) Yıllık faaliyet dönemi denetlemelerinin Mayıs ayına getirilmesi önemli bir iyileştirme olmakla birlikte, uluslararası firmaların özel hesap dönemleri takvim ayından farklı olabildiğinden, bu firmalar için finansal verilerin sağlanması ek zorluklar oluşturmuştur. Özel hesap dönemine sahip firmaların, ilgili faaliyet dönemi denetlemelerinde onaylanmış en son finansal bilgilerinin verilmesi yönünde bir esneklik getirilmelidir.

14) Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı tarafından Ar-Ge merkezi faaliyet dönemlerine yönelik yapılan denetimlerin sonucu olarak proje bazında Ar-Ge niteliği düşük olduğuna dair verilen geri bildirimler, şirketler açısından vergisel teşvik ve desteklerin öncesinde kullanılmış olmasından dolayı vergi risklerinin oluşmasına neden olmaktadır. Bu yüzden proje başlamadan önce yapılacak bir değerlendirmenin bu riski Ar-Ge merkezleri nezdinde ortadan kaldıracağı düşünülmektedir.

15) Ar-Ge Merkezleri kapsamında teşviklerin proje bazlı sağlanması ve projelerin sadece faaliyet dönemlerinde denetim sonucunda onaylanması nedeniyle, faaliyet yılı süresince geliştirilen ilave projelere yönelik teşviklerde belirsizlik olmakta, sistem faaliyet döneminde onaylanan projeler üzerinden yürütülmekte ve ArGe Merkezi çalışmaları ve projeleri bu anlamda kısıtlı kalabilmektedir. Ar-Ge Merkezlerine faaliyet dönemi içerisinde ilave proje sunabilme olanağı sağlanması, ara denetimle bu projelerin değerlendirilmesi sonucunda teşvik kapsamında alınıp alınmayacağının belirlenmesi sürecin daha sağlıklı yürütülmesine olanak verecektir.”

2.11.Tam Zaman Eşdeğer Personel Sayısının Ar-Ge İndirimi Açısından Önemi

Yönetmelik uyarınca herhangi bir üç aylık dönemde asgari Ar-Ge veya tasarım personeli çalıştırma şartını ihlal eden işletmeler, şartların ihlal edildiği tarihten tekrar sağlandığı tarihe kadar Kanun kapsamında sağlanan destek ve teşviklerden yararlanamazlar.

Ar-Ge merkezlerinde önceki bölümlerde belirtildiği üzere Bakanlar Kurulu tarafından belirlenen sayıda tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli istihdam edilmesi kuruluş şartlarındandır. Bu şartın sağlanamaması halinde Ar-Ge merkezi niteliği ve bu nitelikten doğan destek ve teşvikler kaybedilecektir.

Ar-Ge merkezinde çalışan tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli sayısı; çalışan personelin, çalışma sürelerine göre üçer aylık dönemler itibarıyla toplam çalışma süresinin, bir kişinin üç aylık tam zamanlı çalışma süresine bölünmesi suretiyle hesaplanır. Haftada kırk beş saatin üzerindeki ve ek çalışma süreleri bu hesaplamada dikkate alınmaz. Üçer aylık dönemler, Ar-Ge veya tasarım merkezini bünyesinde bulunduran işletmenin geçici vergilendirme dönemleridir.

Ar-Ge merkezleri dışında geçirilen ve gelir vergisi stopajı teşvikine konu olan süreler ile öğretim elemanlarından Ar-Ge merkezlerinde tam zamanlı görevlendirilenlerin geçirdikleri süreler, tam zaman eşdeğer Ar-Ge veya tasarım personeli sayısı hesaplamasında dikkate alınır.

2.12.Siparişe Dayalı Ar-Ge ve Yenilik Faaliyetlerinde İndirim

Kanunun 3. maddesinde yer alan açıklamalar uyarınca Ar-Ge merkezlerinin sözleşme çerçevesinde siparişe dayalı olarak yürüttükleri Ar-Ge faaliyetlerine ilişkin olarak yapılan harcamaların sadece yüzde ellisi bu merkezler tarafından, bu harcamaların kalan yüzde ellisi ise siparişi veren gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarafından indirim olarak dikkate alınabilir.  Sipariş verenin gelir ve kurumlar vergisi mükellefiyetinin olmaması halinde Ar-Ge veya tasarım harcamasının tamamı Ar-Ge veya tasarım merkezi tarafından indirilebilir. Sipariş verenler, Ar-Ge veya tasarım indirimi ile sipariş verilmesine ilişkin kâğıtlara ait damga vergisi istisnası dışındaki teşvik ve destek unsurlarından yararlanamaz

6 Seri No.lu Tebliğ uyarınca Ar-Ge merkezlerinin sözleşme çerçevesinde siparişe dayalı olarak yürüttükleri Ar-Ge ve yenilik aşağıda yer verilen esaslar çerçevesinde Ar-Ge indirimi kapsamındadır.

– Ar-Ge veya tasarım merkezleri tarafından siparişe dayalı olarak yürütülen Ar-Ge veya tasarım faaliyetlerine ilişkin olarak ilgili vergilendirme döneminde yapılan harcamaların sadece yüzde ellisi bu merkezler tarafından, bu harcamaların kalan yüzde ellisi ise siparişi veren gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri tarafından, Ar-Ge ve tasarım indirimi olarak dikkate alınabilir.

– Bu uygulama, 1/3/2016 tarihinden sonra verilen siparişler kapsamında yapılacak harcamalar dolayısıyla ortaya çıkacak Ar-Ge ve tasarım indirimleri için geçerlidir.

–  Siparişi verenin gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyetinin bulunmaması halinde, Ar-Ge harcamasının tamamı Ar-Ge merkezi tarafından indirilebilir. Bu kapsamda, Türkiye’de verilen gelir veya kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde Ar-Ge indirim hakkına sahip olmayan kişilerce verilen sipariş üzerine yapılan projelerde, bu kapsamda yapılan harcamalar dolayısıyla ortaya çıkan indirim hakkının tamamı Ar-Ge merkezi tarafından kullanılabilir.

– Her bir geçici vergilendirme ve hesap dönemi itibarıyla yararlanılabilecek toplam Ar-Ge indirimi tutarının yarısı, Ar-Ge merkezi tarafından beyanname verme sürelerinin başlangıcından önce siparişi verene yazılı olarak bildirilir.

– Bu uygulama, geçici vergi dönemleri itibarıyla da geçerli olacaktır.

2.13. Kazancın Yetersiz Olması Nedeniyle Devreden Ar-Ge İndirimi Tutarlarının Yeniden Değerleme İşlemine Tabi Tutulabileceği

Kazancın yetersiz olması nedeniyle ilgili hesap döneminde indirim konusu yapılamayan tutar, sonraki hesap dönemlerine devredilir. Devredilen tutarlar, takip eden yıllarda Vergi Usul Kanununa göre her yıl belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak dikkate alınır.

2.14. Ar-Ge Merkezlerinin Kimi Bildirimleri, Ar-Ge İndiriminde Hazırlanması Gereken Bilgi ve Belgeler ile YMM Tasdik Raporu

Önceki bölümlerde de bahsedildiği üzere;

  • Yönetmelik uyarınca Ar-Ge merkezlerinde yürütülen faaliyetlere ilişkin faaliyet raporu, takvim yılını kapsayacak şekilde ve takip eden yılın en geç mayıs ayı içinde Bakanlığa yazılı veya elektronik ortamda sunulur.
  • Yönetmelik uyarınca Ar-Ge merkezi bulunan işletmeler, bu merkezlerde çalışan personel listesiniher bir ay bazında ayrı ayrı olmak üzere, geçici vergilendirme dönemlerini izleyen ayın sonuna kadar bağlı bulundukları vergi dairesine ve ilgili Sosyal Güvenlik İl Müdürlüğüne veya Sosyal Güvenlik Merkezine verirler.
  • 6 Seri No.lu Tebliğ uyarınca siparişe dayalı Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerine ilişkin her bir geçici vergilendirme ve hesap dönemi itibarıyla yararlanılabilecek toplam Ar-Ge indirimi tutarının yarısı, Ar-Ge merkezi merkezi tarafından beyanname verme sürelerinin başlangıcından önce siparişi verene yazılı olarak bildirilir.

Yönetmelik uyarınca Ar-Ge merkezlerinde yürütülen projelerinden dolayı Ar-Ge indiriminden yararlanacak işletmelerde Ar-Ge indiriminin uygulanabilmesi için aşağıda belirtilen belgeleri de içeren yeminli malî müşavir tasdik raporunun ilgili mevzuatta belirtilen süre içinde bağlı bulunulan vergi dairesine verilmesi zorunlu olup, belgelerin beyannameyle birlikte ayrıca verilmesi istenilmez.

a) Kanun kapsamında ilk defa Ar-Ge ve tasarım indiriminden yararlanacak olan Ar-Ge merkezlerinden “Ar-Ge Merkezi Belgesi” (Ancak, bu belgeleri daha önce vergi dairesine vermiş olup aynı kapsamda Ar-Ge ve tasarım indirimine devam eden işletmelerden, izleyen vergilendirme dönemlerinde bu belgelerin yeniden ibrazı istenmez.)

b) Ar-Ge ve yenilik projelerinin, teknogirişim sermayesinden yararlanan işletmeler için desteği veren merkezî yönetim kapsamındaki kamu idaresince imzalanmış proje sözleşmesi ve eki iş planının, Ar-Ge merkezleri, işletmelerinde yürütülen Ar-Ge, yenilik projelerinin hangi aşamada bulunduğu, bu projelerin veya iş planının uygulama durumuna ilişkin belgeler,

c) Ar-Ge indirimine konu olan harcamaların ana gruplar itibarıyla yıllık tutarları ve ayrıntılı dökümünü gösteren liste,

ç) Ar-Ge merkezlerinde çalışanların projeler itibarıyla sayıları ve nitelikleri, bu personelin projelerde görev aldığı süreler, ücretleri, gelir vergisi stopaj teşvikine konu edilen vergi tutarlarını gösteren liste ile temel bilimler mezunlarının sayıları ve nitelikleri ile bu personele sağlanan desteğe ilişkin bilgi ve belgeler,

d) Dışarıdan alınan test, laboratuvar, analiz danışmanlık, ekspertiz ve benzeri hizmetlere ilişkin olarak, hizmet sağlayan kişi/kurum adı, T.C. kimlik no/vergi kimlik numarası, alınan hizmetin mahiyeti, fatura tarihi ve numarası, tutarı, stopaj ve KDV tutarına ilişkin liste,

e) Sözleşme çerçevesinde siparişe dayalı olarak yürütülen Ar-Ge, yenilik faaliyetlerine ilişkin Ar-Ge merkezlerince verilecek Ar-Ge indirimi tutarlarını gösteren liste.

Ar-Ge indirimine ilişkin belgelere tam tasdik raporu ekinde yer verilmiş olması durumunda, Ar-Ge indirimine ilişkin olarak ayrıca tasdik raporu düzenlenmesine gerek bulunmamaktadır.

41 Seri No.lu SMMM ve YMM Kanunu Genel Tebliği‘nin II numaralı bölümünde tasdik raporlarının ilgili yıl gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri ile birlikte veya beyannamenin verildiği ayı takip eden iki ay içerisinde verilmesi gerektiği belirtilmiştir.

3.Sonuç

Sayıları hızla artan Ar-Ge merkezlerinin önemli bir özendirmesi olan Ar-Ge indirimi, bu merkezlerde yapılan kapsama giren harcamaların, şartlar oluştuysa artırımlı olarak hesaplanan tutar kadar bir tutarın, beyan edilen kazancın vergilendirilmesinde vergi matrahından düşülmesine olanak sağlamaktadır. Kazancın yetersiz olması sebebi ile devreden indirim tutarları, sonraki yıllarda yeniden değerleme oranı ile artırılarak kullanılabilmektedir. Ancak indirim için yeminli müşavir tasdik raporu zorunludur.

4.Kaynakça

– 5746 Sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun

– 6728 Sayılı Kanun

– 7103 Sayılı Kanun

– Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliği.

– 1 sıra no.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği

– 6 Seri No.lu 5746 Sayılı Kanun Genel Tebliği

– 8 Seri No.lu 5746 Sayılı Kanun Genel Tebliği

– 41 Seri No.lu SMMM ve YMM Kanunu Genel Tebliği

– 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği

– 389 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği

– 2016/9091 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı

– 2016/9092 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı

– 2016/9093 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı

– Eskişehir Vergi Dairesi Başkanlığının 16.5.2016 Tarih ve 11355271-125[10-2014/1]-35961 sayılı özelgesi

– Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığının 19.2.2013 Tarih ve 64597866-VUK-313-27 sayılı özelgesi

– https://tusiad.org/tr/abd-network/item/9769-ar-ge-merkezleri-ve-ar-ge-tesvikleri-hakkinda-tusiad-gorus-ve-onerileri

– https://nsf.gov/statistics/2018/nsb20181/report/sections/research-and-development-u-s-trends-and-international-comparisons/cross-national-comparisons-of-r-d-performance

– https://www.oecd.org/sti/maximising-the-benefits-of-r-d-tax-incentives-for-innovation.pdf

– https://btgm.sanayi.gov.tr/Handlers/DokumanGetHandler.ashx?dokumanId=44420e70-a1b2-4906-bdc6-d39f709dd643

– https://agtm.sanayi.gov.tr/Agm/ArgeDetay#

Dip Notlar

[1] https://nsf.gov/statistics/2018/nsb20181/report/sections/research-and-development-u-s-trends-and-international-comparisons/cross-national-comparisons-of-r-d-performance, Erişim:19.11.2018

[2] https://www.oecd.org/sti/maximising-the-benefits-of-r-d-tax-incentives-for-innovation.pdf, Erişim:19.11.2018

[3] https://agtm.sanayi.gov.tr/Agm/ArgeDetay# , Erişim 20.11.2018

[4] İzleyici: Ar-Ge merkezi, tasarım merkezi ve rekabet öncesi işbirliği proje desteğinden yararlanan işletmelerin başvuru veya faaliyetlerinin izlenmesi, denetimi ve raporlanması amacıyla Bakanlıkça görevlendirilen alanında uzman kişileri veya akademisyenleri ifade etmektedir.

[5] Ar-Ge projesi Amacı, kapsamı, genel ve teknik tanımı, süresi, bütçesi, özel şartları, diğer kurum, kuruluş, gerçek ve tüzel kişilerce sağlanacak aynî ve-veya nakdî destek tutarları, sonuçta doğacak fikrî mülkiyet haklarının paylaşım esasları tespit edilmiş ve Ar-Ge faaliyetlerinin her safhasını belirleyecek mahiyette ve bilimsel esaslar çerçevesinde gerçekleştirilen ve araştırmacı tarafından yürütülen projeyi ifade etmektedir.

[6] Ar-Ge personeli: Ar-Ge faaliyetlerinde doğrudan görevli araştırmacı ve teknisyenleri ifade etmektedir.

[7] Eskişehir Vergi Dairesi Başkanlığının  16.5.2016 Tarih ve 11355271-125[10-2014/1]-35961 sayılı özelgesi

[8] Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığının 19.2.2013 Tarih ve 64597866-VUK-313-27 sayılı özelgesi

[9] https://tusiad.org/tr/abd-network/item/9769-ar-ge-merkezleri-ve-ar-ge-tesvikleri-hakkinda-tusiad-gorus-ve-onerileri (Erişim 25.11.2018)